Para fixação do prazo decadencial, mister esclarecer a modalidade de lançamento do tributo.
Como se sabe, a decadência “é a perda do direito de constituir o crédito tributário (ou seja, de lançar) pelo decurso de certo prazo” (AMARO, Luciano, Direito Tributário Brasileiro, 10ª Ed., Saraiva, 2004, p. 393).
A decadência extingue o crédito tributário, nos termos do art. 156, V, do Código Tributário Nacional.
O art. 173, I, do CTN fixa o dies a quo do prazo decadencial de cinco anos: o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Já o artigo 150, §4º do CTN traz regra específica para os casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação. Com relação a estes, o contribuinte tem a obrigação de apurar o fato gerador, calcular o tributo devido e efetuar o pagamento, sem participação prévia do Fisco. Nestes casos, o prazo decadencial é de 5 anos, a contar da ocorrência do fato gerador. Expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Tanto o dispositivo do art. 173 quanto o dispositivo do §4º do art. 150 cuidam da decadência do direito do Fisco de constituir o crédito tributário. Em ambos, o prazo é de cinco anos, diferenciando-se apenas com relação ao termo a quo.
Aqui temos o ponto central da discussão.
No Estado de São Paulo, conforme já dispunha a Lei 6.066/89, o IPVA é tributo sujeito a lançamento por homologação, eis que o contribuinte deve antecipar seu pagamento, sem prévio exame da autoridade administrativa.
Com efeito, dispunha a referida lei estadual que “a base de cálculo do imposto é o valor venal do veículo” (art. 5º) e que a Secretaria da Fazenda “estabelecerá o valor venal por meio de tabela” divulgada no mês de outubro, para vigorar no exercício seguinte (art. 6º, §1º), devendo o contribuinte recolher o tributo no mês de fevereiro (art. 12).
Não havia previsão de qualquer procedimento prévio de lançamento ou notificação de lançamento anterior ao vencimento do tributo.
Ora, fica claro que o IPVA é tributo cujo lançamento é feito por homologação, pois cabe ao contribuinte verificar a situação de seu veículo, enquadrar-se na tabela prática previamente divulgada pela Secretaria da Fazenda e recolher o tributo em guia própria.
Não há qualquer ato de fiscalização.
Esta decisão recente do Tribunal de Justiça de São Paulo dá um bom exemplo do que estamos tratando:
IPVA – Lançamento por homologação – decadência e prescrição – distinção entre os dois institutos – exercícios de 2001 a 2005 – termo inicial do lapso decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado – lançamento ocorrido em 29/07/2006 – inocorrência da decadência, de vez que a Fazenda podia constituir o crédito tributário até dezembro deste mesmo ano – termo inicial da prescrição é a data do lançamento – assim, a Fazenda tem até 28/07/2011 para ajuizar a ação de cobrança – ação procedente – recurso provido (TJSP, Ap. 990.10.434300-3, Rel. Des. Franklin Nogueira, j. 24/05/2011).
Com a publicação da Lei Estadual 13.296/2008 – que revogou expressamente a Lei 6.606/89 – ficou claro que o IPVA está sujeito ao lançamento por homologação.
Com efeito, dispõe seu art. 17 que “o contribuinte ou o responsável efetuará anualmente o pagamento do imposto, na forma estabelecida pelo Poder Executivo, o qual ficará sujeito à homologação pela autoridade administrativa competente”.
Na hipótese de não haver pagamento a ser homologado, o tributo será lançado de ofício pela autoridade fiscal (art. 18)
Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, a extinção do crédito não ocorre com o pagamento, dependendo ela da homologação posterior. O contribuinte faz o pagamento respectivo com base em apuração feita por ele próprio e, se decorrido o prazo para a homologação, efetivamente estará extinto o direito de a Administração Tributária lançar de ofício as diferenças eventualmente apuradas.
Caso entenda insuficiente o pagamento realizado, deve o Fisco promover o lançamento de ofício, lavrando o competente auto de infração no prazo máximo de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador.
E se o contribuinte não faz pagamento algum? Neste caso, se não há pagamento, não há o que ser homologado (não é possível homologar o que não existiu!) e a regra não é aplicável, devendo o prazo ser contado na forma definida pelo inciso I do artigo 173 do CTN, ou seja, a partir do primeiro dia do exercício subsequente aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Por isso, nos termos da lei, o lançamento de ofício é efetivado pelo Fisco dentro do prazo de 5 anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte ao em que o tributo poderia ser lançado (art. 173, I, CTN) com a notificação do contribuinte para impugnação, recursos, enfim, o pleno exercício do direito de defesa e contraditório, lembrando que durante tal processo, não se cogita mais de decadência e não se inicia o prazo de prescrição.
Constituído definitivamente o crédito do IPVA não pago, inicia-se o prazo de prescrição para a ação de cobrança que é de 5 anos, nos termos do art. 174 do CTN.
Grande parte da controvérsia sobre o tema ora tratado decorre da errônea interpretação que se dá ao “aviso de vencimento” emitido anualmente pela Secretaria da Fazenda para alertar os contribuintes das datas de pagamento, seguro obrigatório, taxa de licenciamento etc.
Tal aviso não é, à toda evidência, notificação de um prévio lançamento do tributo, pois este, como se observou acima, não está previsto na lei do IPVA.
Trata-se de mero aviso que visa facilitar a vida do contribuinte e esclarecê-lo acerca do cumprimento de seus deveres, aliás, em cumprimento ao Código Paulista de Defesa do Contribuinte – Lei Complementar Estadual nº 939/03.
Portanto, é preciso não confundir o aviso emitido pela SEFAZ com lançamento de ofício ou notificação de lançamento, uma vez que assim não prescreve a legislação que rege o IPVA no Estado de São Paulo. Como visto, o IPVA é um tributo sujeito a lançamento por homologação.
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